关于作业本钱法在我国的应用环境分析

作业本钱法（Activity Based Costing, ABC）是一种旨在弥补传统本钱治理的缺陷，努力提供及时、正确，相关的本钱信息的新型本钱会计。自20世纪80年代中期以来，为了适应新技术革命和适时制的要求，作业本钱法受到发达国家各类的重视，最多的是制造业。我国自90年代初引进作业本钱法开始，界和实务界就开始探索其在我国企业的应用。近十年来，作业本钱法在我国的和应用也取得了较大的进展。但是，这种有效的本钱治理会计方法现在是否可以在我国的企业中广泛推行呢？笔者以为时机尚不成熟。本文通过对作业本钱法产生的背景及我国企业面临的主要环境因素进行对比。

　　一、从作业本钱法产生的背景分析

　　1、技术背景。20世纪70年代以来，技术迅猛，贸易环境发生了巨大变化，很多治理者熟悉到旧的经营方式已不适应时代潮流，必须在企业治理及事务处理方面进行重大改革。由于西方各国纷纷将高新技术应用于生产领域，在进步劳动生产率、降低本钱、进步产品质量等方面，治理当局要求产品设计与制造工程师们采用电脑辅助设计、电脑辅助制造，以至电脑一体化制造系统。电脑化设计与制造系统的建立，带来了治理观念和治理技术的巨大变化，于是适时制生产系统（Just-In-Time Production System, JIT）应运而生。JIT要求企业以顾客的需要为出发点，当日生产当日销售，以达到消除存货和各种形式的浪费。JIT的实施，使传统的本钱与本钱治理方法均受到强烈的冲击，并直接导致了作业本钱法的形成和发展。

　　2、背景。高新技术在生产领域的广泛应用，极大地进步了劳动生产率，促进了社会的发展。随着社会经济的发展，人们对生活质量的要求越来越高。从消费角度看，人们日益追求个性化的消费，这就要求企业必须进步适应性，及时向消费者提供更加多样化、更具个性、日新月异的产品和服务，否则就会在市场竞争中被淘汰。迫于市场竞争的压力，企业不得不放弃传统的大规模批量生产方式，而改用能对顾客多样化、日新月异的需求迅速做出反应的制造系统——弹性制造系统（Flexible Manufacturing System, FMS）。FMS是在计算机的控制下，将仔细挑选过的设备、机器人和原材料处理系统有机地组合在一起，并同步协调地工作。生产方式的变革，使传统本钱治理会计方法赖以存在的社会环境发生了巨大变化。因此，变革传统的本钱治理会计方法已不可避免。

　　3、实务界的客观需要是促成作业本钱法产生的现实基础。西方会计界在理论与实务之间往往存在着明显的鸿沟。在本钱计算方法上，从事理论研究的会计专业职员推崇变动本钱法，以为这种本钱计算系统更有助于产品决策。由于就短期而言，企业现有的生产能力一经形成，在短期内很难改变，所以用于维持现有生产能力的固定本钱就是一种与短期经营决策无关的本钱。而从事会计实务的专业职员却以为产品本钱信息的重要作用之一是供产品定价决策时，特别对于那些无现成市场价格可鉴戒的产品更是如此。固然产品售价在很大程度上取决于竞争的激烈程度，但企业只有在把握自己的产品本钱水平的基础上，才能着眼于盈利能力最强的产品组合。会计业务职员以为在新的制造环境下，变动本钱的比重越来越小，而把固定用度定期间回集处理，并不能为控制日益增长的固定本钱提供良策。因此，他们更倾向于将固定本钱分配到各产品中，以全部本钱作为产品的长期制造本钱，以进步决策的科学性。实务界对完全本钱法的重视是作业本钱法产生的现实土壤。

　　4、传统本钱计算方法的不适应性。在自动化和JIT时代，生产本钱中的直接人工本钱大大减少，而间接用度部分却大大增加。传统的本钱会计和治理会计系统旨在按标准治理的要求控制大批量生产中的直接人工本钱，而间接用度的分配也是以直接人工本钱为基础的。但70多年前，间接用度仅为直接人工本钱的50—60%。而在高度自动化和JIT时代，大多数企业的治理用度负担率为直接人工本钱的400—500%。倘若企业仍以日益减少的直接人工工时为基础来分配这些比例逐渐增大的间接用度，其结果往往是高产量、低技术含量的产品本钱被多计，而低产量、高技术含量的产品本钱则会被少计。从而造成产品本钱信息的严重失实，进而引起本钱控制失效，经营决策失误。